稅務籌劃不簡單,“證據鏈”很關鍵
時間:2018-04-03

  伴隨稅收立法的不斷完善和稅收執法的規范化,對稅務籌劃的專業化水平要求不斷提升,否則不僅不能節稅,甚至為企業和企業管理人員帶來法律風險。稅務籌劃的專業化,首要的要求是要做到在對適用稅收法律法規的準確理解,理清稅務籌劃和偷逃稅之間的關系,把握稅務籌劃的法律紅線。其次,在實踐中,很多稅務籌劃最終失敗的另一大原因是沒有構建完善的稅務籌劃的“證據鏈”,當面對稅務機關的調查了解時,提供不出相關的證據材料,或者提供的材料自相矛盾、缺少內在邏輯的一致性,最終面臨納稅調整,甚至引發行政、刑事責任。

  稅務籌劃并非僅僅涉及稅務事項的處理,還與商業安排、合同簽署等息息相關,同時,稅務機關還比較關注納稅人財務事項的處理以及相關憑證材料。因此,稅務籌劃的開展,通常需要合同、財務等有機銜接起來,同時確保各項材料內在邏輯的一致性。

  一、合法性是稅務籌劃的基本前提

 

  很多企業經營者對稅務籌劃的認知甚至只停留在兩個事情上,第一個會計賬務,第二個是發票,很多人認為這就是“稅務籌劃”。當然,大家通過網絡或各種書籍,也看到很多稅務籌劃的介紹或所謂的案例,可惜的是,大部分方案最終都不能落地,不具有操作性。主要原因包括對稅法、稅收政策理解不準,沒有充分考慮到非稅成本,名為“籌劃”實為偷逃稅,缺乏有實操經驗的專業人士及團隊,等等。其中一個最大的障礙,就是合法性問題,也即這個方案能否符合法律尤其是稅法的規定。

  合法性是稅務籌劃的一個比較重要的特征:

  一是形式合法性,相關交易的安排以及納稅申報、減免、優惠符合相關稅收法律、法規的規定;

  二是實質合法性,經濟交易的性質以及納稅符合實質課稅標準、與稅收立法目的相符合。

  傳統“稅務籌劃”,比如利用賬務、發票進行的“籌劃”,將面臨高企的法律風險。其背景是,新常態下,我們的稅收增長也趨于緩慢,稅收政策和征管的執行口徑都在收縮。從稅收立法方面來看,我們當前正在推進“六稅一法”,營改增以后我們營業稅就消失了,嚴格意義上說,按照目前的規定,年營業額超過五百萬都要認定為一般納稅人,使用的發票轉變為增值稅專用發票,很多以前房地產、金融投資領域,利用發票進行的傳統“籌劃”面臨的涉稅法律風險將會陡升。征管法(修改意見稿)明確的將“騙取稅收優惠”納入“偷稅”的范疇,加之偷稅、逃稅罪之間的界限不是特別清晰,在這種背景下傳統的不太合規的不太規范的面臨非常大的風險。包括金融信托稅收立法正在加速,包括股權轉讓的稅務檢查、稅務稽查大家都深有感受。在這種大背景下,從實體法方面,整個稅務籌劃的合法合規性要求越來越高,違法成本低將成為了歷史。

  二、方案設計

 

  根據現行稅法,如果個人或企業持有企業股權轉讓有溢價,溢價部分需要征收所得稅,轉讓股權方為企業的需要征收企業所得稅(稅率一般為25%,轉讓股權方為個人的需要征收個人所得稅(稅率為20%)。如果該轉讓溢價高,則稅負高,一般企業用費用沖抵方式也難以消化。

  股權轉讓稅收籌劃的總體思路是到低稅率地區完成股權轉讓交易,按照低稅率地區稅負繳納相關所得稅。

  上市公司大小非股東解禁之后減持套現,賣出價格和持有成本比較往往溢價較高,稅收籌劃空間較大。通過轉讓股權的方式出售土地、房產、采礦權、企業股權等大額資產,如果出售價格和原始持有成本比較有較高溢價,也可以作為股權轉讓稅收籌劃的重點方向。

  適用稅收籌劃的幾種情況及對應方案

  稅收籌劃比較表

  綜合稅率計算表

  三、合同簽署

 

  合同是現代商業交易的主要載體,理想狀態下的稅務籌劃應該從合同開始,比如很多企業在轉讓不動產等資產時,會使用股權轉讓的方式,以降低流轉稅和土地增值稅等。

  稅法上,何為資產收購、股權收購,并沒有統一規范的界定,參考《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)(以下簡稱“財稅[2009]59號”),資產收購,是指一家企業購買另一家企業實質經營性資產的交易。股權收購,是指一家企業購買另一家企業的股權,以實現對被收購企業控制的交易。

  分析財稅[2009]59號文,資產轉讓和股權轉讓是兩種不同的法律行為,兩者的主要區別在于:(1)轉讓標的不同。資產轉讓的標的是目標公司的實質經營性資產,股權轉讓的標的是目標公司的股權。(2)轉讓方不同。資產轉讓的轉讓方是目標公司,股權轉讓的轉讓方是目標公司的原股東。(3)轉讓程序不同。資產轉讓不涉及目標公司股東變化,不需經工商變更程序;股權轉讓涉及目標公司股東變化需經工商變更程序。

  再比如,營改增之前,接觸的一個企業咨詢案例中,在轉讓租用林地的樹木時,由于合同中沒有準確界定清楚轉讓標的是“森林資源”、“活立木”,而同時被國稅局和地稅局征收增值稅和營業稅,導致后續非常被動。

  四、財務處理

 

  雖然從本質上看,納稅和財務核算并沒有必然的關系,但是現實中,二則卻是密切相關的。主要原因在于財務報表以及相關的原始憑證是企業經營最為重要的記載材料,也是稅務機關了解企業最為重要的材料。

  比如,在科技類企業規劃研發費用加計扣除的過程中,研發費用輔助賬已成為必要的條件。國稅發〔2015〕119號文規定,對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬,準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。新規從之前要求企業“必須對研究開發費用實行專賬管理”改為“對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬”,減輕了企業的會計核算負擔,但是對于沒有建立研發費用輔助賬的企業而言,是一大挑戰。國稅發〔2015〕119號文附件包含了輔助賬的樣表,給企業以參考,企業應當建立研發費用輔助賬留存備查。具體流程包括:設立符合企業自身研發需求的科目與完備的憑證體系→收集原始資料(包括研發費用明細賬、與研發活動有關的有效憑證等)→分項目、分年度建立研發費用輔助賬→將有效憑證和輔助賬進行比對核查。

  五、一致性處理

 

  雖然合同、財務、稅務分屬不同的體系,但是從企業經營流程來看,是具有一定前后順序和內在一致性的,如果稅務籌劃僅僅從納稅一處著手,企業的財務、合同勢必“暴露”問題,這些恰恰成為稅務機關的切入點。需要指出的是,對于財務造假、陰陽合同等違法違規行為,并不屬于稅務籌劃的范疇,而且從根本上也沒有辦法實現內在邏輯的一致性。本質上,稅務籌劃是一項專業性很高的工作,具有同時具備稅務和法律的復合專業知識和實踐經驗,主要是利用稅法實體、程序、稅收協定疏漏,借助于商業、合同、稅法漏洞等達到不交、少交、晚交稅款的目的。典型的稅務籌劃路徑包括,搭建起最優稅務架構、并購重組交易模式的選擇、重大交易涉稅條款的安排與籌劃,行業性、區域性稅收優惠資格的申請,遞延納稅政策的運用,成本、費用稅前扣除政策的運用,等等。而這些稅務籌劃都離不開具有合同、財務報表等“證據鏈”的有力支撐。

  總結

 

  隨著稅收法律屬性的不斷增強,企業稅務籌劃的合法性應該引起足夠的關注,否則可能會觸犯法律底線,非但不能節稅,還會帶來經濟、法律上、名譽上的損失。建議,稅務籌劃的開展應建立在對方案充分合法性論證的基礎之上,控制好其中的法律風險。

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